Xác định nghĩa vụ thuế đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần

Theo quy định tại Điều 11 Thông tư 205/2013/TT-BTC hướng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nước và vùng lãnh thổ có hiệu lực thi hành tại Việt Nam do Bộ trưởng Bộ Tài chính ban hành thì:

1. Trường hợp doanh nghiệp nước ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam nhưng không thành lập pháp nhân tại Việt Nam.

1.1. Nghĩa vụ thuế

Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nước ngoài chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu doanh nghiệp đó có một cơ sở thường trú tại Việt Nam và thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến cơ sở thường trú đó. Trong trường hợp này doanh nghiệp đó chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam trên phần thu nhập phân bổ cho cơ sở thường trú đó.

1.2. Định nghĩa cơ sở thường trú

1.2.1. Theo quy định tại Hiệp định, “cơ sở thường trú” là một cơ sở kinh doanh cố định của một doanh nghiệp, thông qua đó, doanh nghiệp thực hiện toàn bộ hay một phần hoạt động kinh doanh của mình.

Một doanh nghiệp của Nước ký kết được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam nếu hội đủ ba điều kiện dưới đây:

a) Duy trì tại Việt Nam một “cơ sở” như một tòa nhà, một văn phòng hoặc một phần của tòa nhà hay văn phòng đó, một phương tiện hoặc thiết bị,...; và

b) Cơ sở này có tính chất cố định, nghĩa là được thiết lập tại một địa điểm xác định và/hoặc được duy trì thường xuyên. Tính cố định của cơ sở kinh doanh không nhất thiết phụ thuộc vào việc cơ sở đó phải được gắn liền với một vị trí địa lý cụ thể trong một độ dài thời gian nhất định; và

c) Doanh nghiệp tiến hành toàn bộ hoặc một phần hoạt động kinh doanh thông qua cơ sở này.

Ví dụ 8: Công ty X của Trung Quốc mở một gian hàng tại một khu chợ tết của Việt Nam, thông qua gian hàng này công ty X bán các hàng hóa tại hội chợ. Khi đó, gian hàng này sẽ được coi là cơ sở thường trú của công ty X tại Việt Nam.

1.2.2. Một doanh nghiệp của một Nước ký kết sẽ được coi là tiến hành hoạt động kinh doanh thông qua một cơ sở thường trú tại Việt Nam trong các trường hợp chủ yếu sau đây:

a) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam: trụ sở điều hành, chi nhánh (như chi nhánh công ty luật, chi nhánh văn phòng nước ngoài, chi nhánh các công ty thuốc lá, chi nhánh ngân hàng,...), văn phòng (kể cả văn phòng đại diện thương mại nếu có thương lượng, ký kết hợp đồng thương mại), nhà máy, xưởng sản xuất, mỏ, giếng dầu hoặc khí, kho giao nhận hàng hoá, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên, hoặc có các thiết bị, phương tiện phục vụ cho việc thăm dò khai thác tài nguyên thiên nhiên tại Việt Nam.

Ví dụ 9: Một nhà thầu phụ nước ngoài sử dụng phương tiện, thiết bị và nhân công tham gia vào hoạt động khoan thăm dò dầu khí tại Việt Nam sẽ được coi là tiến hành hoạt động kinh doanh thông qua một cơ sở thường trú tại Việt Nam.

b) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một địa điểm xây dựng, một công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp, hoặc tiến hành các hoạt động giám sát liên quan đến các địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp nói trên với điều kiện các địa điểm, công trình hoặc các hoạt động giám sát đó kéo dài hơn 6 tháng hoặc 3 tháng (tùy theo từng Hiệp định cụ thể) tại Việt Nam.

Địa điểm, công trình xây dựng hoặc lắp đặt bao gồm địa điểm, công trình xây dựng nhà cửa, đường xá, cầu cống, lắp đặt đường ống, khai quật, nạo vét sông ngòi,... Thời gian (6 tháng hoặc 3 tháng) được tính từ ngày nhà thầu bắt đầu công việc chuẩn bị cho công trình xây dựng tại Việt Nam, như thành lập văn phòng xây dựng kế hoạch thi công, cho đến khi công trình hoàn thiện, bàn giao toàn bộ tại Việt Nam, kể cả thời gian công trình bị gián đoạn do mọi nguyên nhân.

Các nhà thầu phụ của Nước ký kết tham gia vào các công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp nêu trên cũng được coi là tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam thông qua cơ sở thường trú nếu hội đủ các điều kiện tại Điểm 1.2.1 nêu trên.

Thời gian thực hiện công trình để xác định cơ sở thường trú cho nhà thầu chính bao gồm tổng cộng thời gian thực hiện các phần hợp đồng của các nhà thầu phụ và thời gian thực hiện của nhà thầu chính.

Ví dụ 10: Công ty Z của Nhật Bản trúng thầu xây dựng một chiếc cầu tại Việt Nam. Hoạt động thi công cầu diễn ra như sau: 5 tháng thi công xây dựng trụ cầu do một nhà thầu phụ Y cũng là một công ty Nhật Bản đảm nhiệm và 3 tháng thi công sàn cầu và hoàn thiện do nhà thầu Z tự thực hiện. Trong trường hợp này, theo quy định tại Điều 5, Khoản 3, Hiệp định giữa Việt Nam và Nhật Bản, công ty Z được coi là tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam thông qua một cơ sở thường trú vì tổng thời gian thi công cầu là 8 tháng (5 tháng + 3 tháng); Công ty Y không được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam.

c) Doanh nghiệp đó thực hiện việc cung cấp dịch vụ bao gồm cả dịch vụ tư vấn ở Việt Nam thông qua nhân viên của doanh nghiệp hoặc một đối tượng khác với điều kiện các hoạt động dịch vụ nói trên trong một dự án hoặc các dự án có liên quan, kéo dài tại Việt Nam trong một khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại quá 183 ngày trong mỗi giai đoạn 12 tháng.

Ví dụ 11: Hãng sản xuất máy bay Đ của Thuỵ Điển ký hợp đồng dịch vụ bảo dưỡng máy bay với hãng Hàng không Việt Nam. Theo hợp đồng, trong giai đoạn từ ngày 01/6/2010 đến ngày 30/5/2011, hãng Đ đã cử các đoàn chuyên gia kỹ thuật sang Việt Nam làm việc với tổng số thời gian có mặt tại Việt Nam 190 ngày. Trong trường hợp này, theo quy định tại Khoản 4, Điều 5, Hiệp định giữa Việt Nam và Thụy Điển, hãng Đ được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam do các đoàn chuyên gia kỹ thuật đã làm việc tại Việt Nam vượt quá 6 tháng trong giai đoạn 12 tháng.

Ví dụ 12: Công ty tư vấn N của Nhật Bản ký các hợp đồng dịch vụ tư vấn với chủ đầu tư của Dự án xây dựng Nhà máy điện V tại Việt Nam như sau: i) hợp đồng dịch vụ tư vấn xây dựng nhà máy điện kéo dài 4 tháng từ ngày 01/8/2010 đến ngày 30/11/2010, và ii) hợp đồng dịch vụ tư vấn lắp đặt hệ thống máy phát điện kéo dài 3 tháng từ ngày 01/01/2011 đến ngày 31/3/2011. Cả hai hợp đồng đều yêu cầu sự hiện diện của đại diện Công ty tư vấn N tại hiện trường xây dựng và lắp đặt Nhà máy điện V để triển khai công việc trong suốt thời hạn hợp đồng. Để thực hiện hợp đồng dịch vụ tư vấn lắp đặt nhà máy điện, Công ty tư vấn N đã thuê một Công ty tư vấn B của Nhật Bản thực hiện với tư cách đại diện cho Công ty. Trong trường hợp này, theo quy định tại Khoản 4, Điều 5, Hiệp định giữa Việt Nam và Nhật Bản, Công ty tư vấn N được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam do sự hiện diện của đại diện Công ty tại Dự án tại Việt Nam vượt quá 6 tháng trong giai đoạn 12 tháng; Công ty tư vấn B không được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam do sự hiện diện của Công ty tại Việt Nam không quá 6 tháng.

Ví dụ 13: Với các giả định như Ví dụ 12, nếu Công ty tư vấn B và chủ đầu tư của Dự án còn ký một hiệp định tư vấn trong giai đoạn chạy thử từ ngày 01/4/2011 đến ngày 30/7/2011. Hợp đồng cũng yêu cầu đại diện của Công ty tư vấn B hiện diện trong suốt thời hạn hợp đồng tại hiện trường chạy thử Nhà máy điện V. Trong trường hợp này, theo quy định tại Khoản 4, Điều 5, Hiệp định giữa Việt Nam và Nhật Bản, Công ty tư vấn B được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam do sự hiện diện của đại diện Công ty tại Dự án tại Việt Nam vượt quá 6 tháng trong giai đoạn 12 tháng.

Liên quan đến việc cung cấp dịch vụ, mặc dù tại Hiệp định có quy định cơ sở thường trú bao gồm việc cung cấp dịch vụ bao gồm cả dịch vụ tư vấn ở Việt Nam thông qua nhân viên của doanh nghiệp hoặc một đối tượng khác với điều kiện các hoạt động dịch vụ nói trên trong một dự án hoặc các dự án có liên quan, kéo dài tại Việt Nam trong một khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại quá 183 ngày trong mỗi giai đoạn 12 tháng, nhưng do tính chất của dịch vụ, thời gian cung cấp dịch vụ không kéo dài quá 6 tháng trong một giai đoạn 12 tháng, trong khi đó, ba điều kiện về cơ sở thường trú tại Điểm 1.2.1 nêu trên vẫn thỏa mãn thì việc cung cấp dịch vụ vẫn được coi là có một cơ sở thường trú tại Việt Nam.

Ví dụ 14: Hãng sản xuất máy bay Đ của Thuỵ Điển ký hợp đồng dịch vụ bảo dưỡng định kỳ máy bay với hãng Hàng không Việt Nam trong thời gian hai năm. Theo hợp đồng, hàng năm, Hãng Đ đều cử các đoàn chuyên gia kỹ thuật sang Việt Nam làm việc với tổng số thời gian có mặt tại Việt Nam 90 ngày tại địa điểm bảo dưỡng máy bay. Trong trường hợp này, theo quy định tại Khoản 1, Điều 5, Hiệp định giữa Việt Nam và Thụy Điển, hãng Đ được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam do định kỳ hàng năm các đoàn chuyên gia kỹ thuật đã làm việc tại Việt Nam tại một địa điểm cố định tại Việt Nam (các máy bay được bảo dưỡng).

d) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một đại lý môi giới, đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác, nếu các đại lý đó dành toàn bộ hoặc phần lớn hoạt động của mình cho doanh nghiệp đó (đại lý phụ thuộc).

Ví dụ 15: Công ty V là đối tượng cư trú của Việt Nam ký hợp đồng đại lý với chức năng lưu kho và giao sản phẩm sơn cho một công ty H là đối tượng cư trú của Anh. Theo quy định tại hợp đồng, công ty V không được phép làm đại lý cho bất cứ một nhà sản xuất hoặc phân phối sơn nào khác. Trường hợp này, mặc dù không có chức năng ký kết hợp đồng hoặc thu tiền tại Việt Nam nhưng công ty V đã trở thành đại lý phụ thuộc của Công ty H, không còn là đại lý độc lập nữa. Theo quy định của Hiệp định giữa Việt Nam và Anh (Khoản 6, Điều 5: Cơ sở thường trú) công ty H được coi là có cơ sở thường trú tại Việt Nam.

đ) Doanh nghiệp đó uỷ quyền cho một đối tượng tại Việt Nam:

- Thẩm quyền thường xuyên thương lượng, ký kết hợp đồng đứng tên doanh nghiệp đó; hoặc ký các hợp đồng mang tên đối tượng đó nhưng ràng buộc nghĩa vụ hoặc trách nhiệm của doanh nghiệp đó; hoặc

- Không có thẩm quyền thương lượng, ký kết hợp đồng, nhưng có quyền thường xuyên đại diện cho doanh nghiệp đó giao hàng hóa tại Việt Nam.

1.2.3. Một doanh nghiệp nước ngoài sẽ được coi là không có cơ sở thường trú tại Việt Nam trong các trường hợp sau đây:

a) Doanh nghiệp đó sử dụng các phương tiện chỉ nhằm mục đích lưu kho, trưng bày hàng hóa của doanh nghiệp.

b) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một kho hàng hóa chỉ nhằm mục đích lưu kho, trưng bày hoặc để cho một doanh nghiệp khác gia công.

c) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích mua hàng hóa hoặc thu thập thông tin cho doanh nghiệp.

d) Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích tiến hành các hoạt động chuẩn bị hoặc phụ trợ cho doanh nghiệp.

1.2.4. Trường hợp một công ty là đối tượng cư trú của Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam kiểm soát hoặc chịu sự kiểm soát bởi một công ty là đối tượng cư trú của Việt Nam, hoặc đang tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam (có thể thông qua cơ sở thường trú hoặc dưới hình thức khác) sẽ không làm cho bất kỳ công ty nào trở thành cơ sở thường trú của công ty kia.

Ví dụ 16: Một doanh nghiệp nước ngoài góp vốn thành lập một doanh nghiệp liên doanh hoặc một doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài tại Việt Nam. Khi đó, doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài này không được coi là các cơ sở thường trú tại Việt Nam của doanh nghiệp nước ngoài đó.

Tuy nhiên, trường hợp công ty là đối tượng cư trú của Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam góp vốn thành lập một doanh nghiệp liên doanh hoặc một doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài tại Việt Nam (bao gồm cả doanh nghiệp chế xuất) thì công ty đó sẽ được coi như có một cơ sở thường trú tại Việt Nam nếu:

- Doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài thường xuyên thương lượng, ký kết hợp đồng đứng tên công ty đó; hoặc ký các hợp đồng đứng tên doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài nhưng ràng buộc nghĩa vụ hoặc trách nhiệm của công ty nước ngoài; hoặc

- Doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài thường xuyên đại diện cho công ty nước ngoài giao hàng hóa tại Việt Nam; hoặc

- Công ty nước ngoài đó có quyền định đoạt đối với cơ sở vật chất - kỹ thuật của doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài đó trong quá trình sản xuất kinh doanh (nghĩa là, việc công ty nước ngoài sử dụng các cơ sở vật chất - kỹ thuật của doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài tại Việt Nam (nếu có) trong quá trình sản xuất kinh doanh không phải trên cơ sở nguyên tắc giá thị trường).

1.3. Xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thường trú

1.3.1. Việc xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thường trú của doanh nghiệp nước ngoài, trừ các chi nhánh ngân hàng nước ngoài tại Việt Nam được hướng dẫn tại Điểm 1.3.3 dưới đây, được thực hiện theo các văn bản hướng dẫn thực hiện luật thuế thu nhập doanh nghiệp đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài kinh doanh không thành lập pháp nhân tại Việt Nam hoặc có thu nhập tại Việt Nam.

1.3.2. Khi xác định các khoản chi phí mà trụ sở chính của doanh nghiệp nước ngoài hoặc các văn phòng của doanh nghiệp nước ngoài phân bổ cho một cơ sở thường trú tại Việt Nam, cơ sở thường trú sẽ được coi là một doanh nghiệp độc lập cùng tiến hành các hoạt động như nhau hay tương tự trong các điều kiện như nhau hay tương tự và hoàn toàn độc lập với trụ sở chính của doanh nghiệp nước ngoài hoặc các văn phòng của doanh nghiệp nước ngoài. Tuy nhiên, trong mọi trường hợp, các khoản phân bổ dưới đây của trụ sở chính của doanh nghiệp nước ngoài hoặc các văn phòng của doanh nghiệp nước ngoài phân bổ cho một cơ sở thường trú tại Việt Nam sẽ không được chấp nhận là chi phí được trừ:

- Tiền bản quyền hoặc các khoản thanh toán tương tự cho việc sử dụng sáng chế hoặc các quyền tương tự;

- Tiền hoa hồng cho các dịch vụ hoặc cho các công việc quản lý;

- Lãi tiền vay dưới mọi hình thức.

1.3.3. Việc xác định thu nhập chịu thuế của các chi nhánh ngân hàng nước ngoài tại Việt Nam theo các hướng dẫn về việc xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp của các pháp nhân tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trường hợp, các khoản phân bổ dưới đây của trụ sở chính của ngân hàng nước ngoài hoặc các văn phòng của ngân hàng nước ngoài phân bổ cho chi nhánh tại Việt Nam của ngân hàng nước ngoài sẽ không được chấp nhận là chi phí được trừ:

- Tiền bản quyền hoặc các khoản thanh toán tương tự cho việc sử dụng sáng chế hoặc các quyền tương tự;

- Tiền hoa hồng cho các dịch vụ hoặc cho các công việc quản lý.

Các quy định về thuế đối với thu nhập kinh doanh như trên được nêu tại Điều khoản Thu nhập kinh doanh (thường là Điều 7) của Hiệp định.

2. Trường hợp các doanh nghiệp nước ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc thành lập pháp nhân tại Việt Nam.

Theo quy định hiện hành của pháp luật Việt Nam, các doanh nghiệp nước ngoài có thể tiến hành kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc thành lập các pháp nhân tại Việt Nam như các doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài.

Theo quy định tại Hiệp định, các pháp nhân này có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động sản xuất, kinh doanh như các doanh nghiệp Việt Nam khác theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành. Phần thu nhập của doanh nghiệp nước ngoài nhận được dưới hình thức lợi nhuận được chia của nhà đầu tư hoặc thu nhập từ việc chuyển nhượng phần vốn góp (nếu có) sẽ được thực hiện theo quy định của các điều khoản tương ứng của Hiệp định quy định về Thu nhập từ lãi cổ phần hoặc Thu nhập từ chuyển nhượng tài sản.

Ví dụ 17: Công ty T của Trung Quốc góp 70% vốn thành lập Công ty liên doanh X tại Việt Nam. Trong năm 2009, Công ty liên doanh X thu được lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh 100 triệu đồng; sau khi nộp thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) tại Việt Nam theo thuế suất 25%, lợi nhuận sau thuế được chia hết theo tỷ lệ góp. Trong năm 2010, Công ty T bán 50% phần vốn góp của mình tại liên doanh X thu được 3 tỷ đồng và thu được 50 triệu đồng tiền lãi trên số vốn cho Công ty liên doanh X vay. Nghĩa vụ thuế của Công ty liên doanh X và Công ty T trong năm 2010 như sau:

- Công ty liên doanh X nộp thuế TNDN như các doanh nghiệp Việt Nam khác. Cụ thể:

Thuế TNDN = 100 triệu đồng x 25% = 25 triệu đồng

- Công ty T của Trung Quốc nộp thuế tại Việt Nam theo quy định tại Hiệp định như sau:

+ Đối với khoản lợi nhuận sau thuế được chia (75 triệu đồng x 70%): Nộp thuế đối với thu nhập lãi cổ phần (hướng dẫn tại Mục 4. Thu nhập từ tiền lãi cổ phần, Chương II, Thông tư này);

+ Đối với khoản thu nhập từ chuyển nhượng phần vốn góp (3 tỷ đồng): Nộp thuế đối với thu nhập từ chuyển nhượng tài sản (hướng dẫn tại Mục 8. Thu nhập từ chuyển nhượng tài sản, Chương II, Thông tư này);

+ Đối với khoản thu nhập từ lãi tiền vay (50 triệu đồng): Nộp thuế đối với thu nhập từ lãi tiền vay (hướng dẫn tại Mục 5. Thu nhập từ lãi tiền cho vay, Chương II, Thông tư này).

Trên đây là nội dung quy định về việc xác định nghĩa vụ thuế đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Để hiểu rõ hơn về vấn đề này, bạn nên tham khảo thêm tại Thông tư 205/2013/TT-BTC.

Trân trọng!